I rischi fiscali dei contratti preliminari ad effetti anticipati

La Direzione Regionale del Lazio dell'Agenzia delle Entrate ha recentemente pubblicato una nota (prot. n. 37916/16 del 16 maggio 2016) sul tema della tassazione dei contratti preliminari ad effetti anticipati.

Il tema è molto attuale perchè può avvenire nella prassi che le parti pongano in essere un contratto preliminare di compravendita, prevedendo che i suoi effetti siano per così dire "anticipati". Tale ipotesi si realizza quando si preveda la consegna del bene e/o il pagamento integrale (o quasi) del prezzo già  al momento della conclusione del preliminare e non al momento del contratto definitivo (come normalmente accade).

Su una siffatta ipotesi si era già  espressa in passato la Corte di Cassazione, affermando come l'operazione economica contenuta in un simile contratto preliminare andasse più correttamente qualificata, in termini giuridici, come un'operazione complessa costituita da un contratto di comodato (in relazione alla consegna del bene) e un contratto di mutuo (in relazione alla consegna del denaro).

Ma quali sono le conseguenze fiscali di questa ricostruzione?

Certamente la situazione è complessa e vanno distinte diverse ipotesi.

Nel caso in cui, già  al momento del preliminare, sia consegnato il bene, integralmente o quasi pagato il prezzo e trasferiti tutti gli altri diritti e obblighi discendenti dalla compravendita, il contratto dovrà  essere riqualificato come già  definitivo. Si applicherà , quindi, la tassazione per i contratti definitivi e in particolare le aliquote sancite dall'art. 1, della Tariffa, parte prima, allegata al Tur (riconoscendo se previste in atto e se ne sussistono i presupposti di legge il sistema del prezzo-valore e l'agevolazione prima casa). Il successivo contratto definitivo sarà  poi assoggettato all'imposta di registro in misura fissa.

Nel caso in cui, invece, sia avvenuta la consegna del bene o il pagamento integrale o quasi del prezzo (o entrambe) ma non vi sia ancora stato il trasferimento di tutti i diritti ed obblighi derivanti dalla compravendita, e quindi il contratto non sia riqualificabile come definitivo, le conseguenze fiscali diventerebbero assai onerose. In particolare, dovrebbe in ogni caso essere pagata un'imposta fissa per registrare il preliminare nonchè in aggiunta un'imposta fissa per registrare il comodato (in caso di consegna anticipata del bene) e/o un'imposta di registro del 3% per registrare il mutuo (in caso di pagamento anticipato del prezzo).

In ordine a questa seconda ipotesi, se dal punto di vista teorico non sorgono particolare dubbi, non si può non rilevare come, nella pratica, le parti si potrebbero trovare a pagare due volte le tasse sul denaro versato (una volta come mutuo e una volta come prezzo del definitivo) e in aggiunta un'imposta fissa per la registrazione del comodato, oltre ovviamente a quella già  prevista (sempre in misura fissa) per la registrazione del preliminare.

Alla luce di questo, non sembra condivisibile l'interpretazione dell'Agenzia delle entrate per vari motivi. In primo luogo introduce elementi di incertezza nella tassazione del contratto in contrasto con i principi di certezza fiscale a tutela dei cittadini. In secondo luogo il contratto preliminare ad effetti anticipati o possiede gli elementi della vendita ed allora deve essere tassato come vendita o è ancora un preliminare e come tale va tassato. Introdurre una nuova tassazione penalizzante e basata su elementi incerti non sembra accettabile. Il diritto dei cittadini ad avere una tassazione certa deve essere garantito.