La legge 14 febbraio 2006, n. 55 ha introdotto nell’ordinamento l’istituto del patto di famiglia, un contratto mediante il quale l’imprenditore trasferisce ad uno o più discendenti la propria azienda o le quote di partecipazione alla società di famiglia (artt. 768 ss. c.c.).

La disciplina del patto di famiglia è finalizzata a di conciliare la tutela dei diritti dei legittimari con la necessità, di ordine generale, di agevolare il passaggio generazionale delle piccole e medie imprese, in modo da evitare che le vicende successorie ovvero le pretese dei coeredi possano minare il governo societario.

Il trasferimento dell’azienda tramite patto di famiglia è regolato dall’art. 58, comma 1 del TUIR, in base al quale “il trasferimento di azienda per causa di morte o per atto gratuito non costituisce realizzo di plusvalenze dell’azienda stessa; l’azienda è assunta ai medesimi valori fiscalmente riconosciuti nei confronti del dante causa”.

Dal tenore letterale della norma si evince che l’attribuzione dell’azienda risulta essere un’operazione fiscalmente neutra.

Tuttavia, ciò risulta essere pacifico solamente qualora l’assegnatario sia una persona fisica che acquisisce la qualifica di imprenditore a seguito del trasferimento dell’azienda: è indubbio, infatti, che l’assegnatario debba acquistare l’azienda in continuità di valori fiscali e che in capo a esso non si realizzi alcun presupposto imponibile.

Diverse interpretazioni si prospettano, invece, qualora l’assegnatario sia un soggetto che già esercita attività di impresa:

  • Un orientamento dottrinario sostiene che in capo all’assegnatario si determina una sopravvenienza tassabile ai sensi dell’art. 88, comma 3, lett. b) del TUIR, stante la riconducibilità del trasferimento alle liberalità.
  • Diverso orientamento sostiene, invece, che il trasferimento sia fiscalmente neutro a prescindere dalla qualifica dell’assegnatario, indipendentemente, cioè, se egli sia già imprenditore oppure non eserciti attività di impresa nel momento in cui riceve l’azienda.

I sostenitori di questa tesi, infatti, ravvisano nel patto di famiglia una donazione modale, con onere a carico dell’assegnatario-donatario di continuare con efficienza l’impresa e di liquidare i legittimari.

In tal senso si è espressa anche la giurisprudenza di merito (C.T. Prov. Matera, 5 dicembre 2017, n. 350), la quale, adottando un’impostazione favorevole ai contribuenti, ha affermato che l’assegnazione nell’ambito dei patti di famiglia dell’azienda al discendente che già eserciti un’attività di impresa non costituisce in capo ad esso una sopravvenienza attiva.

La questione, che ha dato e dà origine a controversie in merito alla disciplina fiscale del patto di famiglia, è stata affrontata dalla giurisprudenza di legittimità.

Nel caso esaminato dalla Corte, il titolare di una ditta individuale donava un ramo d’azienda a favore di una S.r.l. A fronte di ciò, l’Agenzia delle Entrate contestava alla società donataria la necessità di tassare i relativi proventi conseguiti a titolo di liberalità ai sensi dell’art. 88 del TUIR in qualità di sopravvenienze attive.

Il contribuente evidenziava, invece, l’illegittimità dell’accertamento, dal momento che l’operazione doveva farsi rientrare nell’ambito dell’art. 58 del TUIR.

Con l’ordinanza n. 33789 del 12 novembre 2021, la Corte di Cassazione conferma la legittimità dell’accertamento.

Gli Ermellini evidenziano, in primo luogo, che la ratio dell’articolo 58, comma 1 del TUIR è quella di favorire il passaggio generazionale dell’azienda dall’imprenditore individuale a soggetti terzi che siano persone fisiche.

Nel caso in cui, invece, il donatario non sia una persona fisica, ma un imprenditore o una società commerciale, deve applicarsi la regola ordinaria, in base alla quale la donazione di azienda costituisce una liberalità che determina in capo al donante l’emersione di una plusvalenza (ai sensi del comma 3 dell’art. 58 del TUIR) e in capo al donatario una sopravvenienza attiva (ex art. 88, comma 3, lett. b del TUIR).   

La ragione sottostante a questo diverso trattamento, spiega la Corte, è costituita dal fatto che nel caso in cui il donatario sia una società commerciale, la donazione ricevuta deve necessariamente essere considerata come “relativa all’impresa”, essendo destinata allo svolgimento di attività commerciale, escludendosi la possibilità di distinguere tra la sfera imprenditoriale e quella personale. L’acquisizione a titolo gratuito tramite donazione di un’azienda da parte di una persona fisica, invece, non può essere ricondotta all’ambito di applicazione dell’art. 88, comma 3, lett. b) del TUIR, posto che, ai fini delle imposte sui redditi, le persone fisiche sono caratterizzate da una netta separazione tra ciò che attiene alla sfera personale e ciò che attiene alla sfera imprenditoriale. 

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Foto di Alena Darmel da Pixabay

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